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Korrekturen der Bemessungsgrundlage für die Berechnung der Kirchensteuer (§ 51a Abs. 2 und 2a EStG) – Durchbrechung der Akzessorietät

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Kirchensteuer kompakt

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Zusammenfassung

Die grundsätzlich unbedingte (strenge) Akzessorietät der Kirchensteuer von der Einkommensteuer wird bei zwei Fallgestaltungen modifizierend durchbrochen. Sind beim Steuerpflichtigen Kinder zu berücksichtigen und/oder hat er dem Halb- (Teil-) Einkünfteverfahren unterliegende Einkünfte bzw. solche aus Gewerbebetrieb, wird die Bemessungsgrundlage korrigiert (§ 51a EStG). Diese Korrektur ist systematisch notwendig, um für jeden Fall der Berechnung der Kirchensteuer eine einheitliche Bemessungsgrundlage zu erhalten und die Steuerpflichtigen nach gleichen Maßstäben zu besteuern.

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Notes

  1. 1.

    Zur Notwendigkeit einer Korrektur für Zwecke der Berechnung der Kirchensteuer bei allen Änderungen des EStG s. Petersen 2004, S. 148 ff.

  2. 2.

    Neben der Bedeutung als Mustervorschrift enthält § 51a EStG für die Erhebung der Kirchensteuer als Zuschlag zur Kapitalertragsteuer partiell eine Regelungsmaterie für den Bund, s. Petersen in: K/S/M § 51a Rdnr. A 1 ff., G 1 ff.; Pospischil, 2013, 46 ff.

  3. 3.

    Insoweit missverständlich in der Bekanntmachung der Kirchensteuerbeschlüsse im Freistaat Sachsen für das Jahr 2014 v. 20.3.2014, BStBl. I 2014, 795.

  4. 4.

    Zuletzt angehoben durch Art. 8 Gesetz zur Umsetzung der Änderungen der EU‐Amtshilferichtlinien und von weiteren Maßnahmen gegen Gewinnkürzungen und -verlagerungen v. 20.12.2016, BGBl. I 2016, 3000. Für das Jahr 2018 beträgt der Kinderfreibetrag 4788 € und das Kindergeld 194 €.

  5. 5.

    S. ausführlich Petersen in: K/S/M § 51a Rdnr. A 71 ff. m. w. N., Rdnr. C 4; ders. KuR 1996, 11; ders. in Seer/Kämper, 124 ff.; Giloy, FR 1996, 409; Schlief 1999, in: FS für Listl, 679 ff.; zur Entwicklung s. auch Dummler, ZevKR 21 (1976), 34; ZevKR 31 (1986), 176, 188 ff.

  6. 6.

    BMF‐Schreiben v. 9.3.1998, BStBl. I 1998, 347, Rz. 26; dieses Schreiben wurde mit dem BMF‐Schreiben zur Eindämmung der Normenflut vom. 29. März 2007, BStBl I 2007, 369 aufgehoben. An der bereits 1996 beschlossenen Verwaltungsvereinfachung, wie sie in Tz. 26 des BMF‐Schreibens vom 9.3.1998 wiedergegeben worden ist, wird jedoch festgehalten; bestätigt auf der Sitzung der Kirchensteuer‐Referatsleiter der Ländern am 24./25.10.2011, Sitzung KiSt 2010, TOP 4, n.V.

  7. 7.

    Pust in: Littmann/Bitz/Pust, § 51a Rn. 89.

  8. 8.

    18 K 5985/98, EFG 2000, 439; ebenso Erlass des Finanzministeriums Nordrhein‐Westfalen v. 9. 4. 2003, EStG‐Kartei Nordrhein‐Westfalen KiSt Nr. 808.

  9. 9.

    Vgl. Homburg 2008, 153, 158 f.; Frotscher, in: Frotscher, § 51 a Rz. 40; Pust, in: Littmann/Bitz/Pust, § 51 a Rz. 176; Petersen in: K/S/M § 51a Rdnr. F 1 ff., m. w. N.

  10. 10.

    Vgl. Homburg 2009, 2179 f.; kritisch Schult, 2001, 1019.

  11. 11.

    Vergleichbare Lage bei Berücksichtigung von Verlusten bei der „Mindestbesteuerung“ nach § 2 Abs. 4 Umwandlungssteuergesetz.

  12. 12.

    U. a. BVerwG v. 20.8.2008–9 C 9/07, HFR 2009, 193; BFH v. 1.7.2009– I R 76/08, BFHE 225, 566; BFH v. 15.9.2011– I R 53/10, BFH/NV 2012, 23, je m. w. N. Kritsch Oltmanns, BB 2007, 2014.

  13. 13.

    Instruktiv BVerwG v. 20.8.2008–9 C 9/07, HFR 2009, 193, Tz. 25.

  14. 14.

    In dem Bericht und der Beschlussempfehlung des Finanzausschusses, BT‐Drucks. 14/4546, 3, wird ausgeführt: „… im Einzelfall dazu führen, dass aufgrund der Nichtberücksichtigung von Freibeträge die Kirchensteuerbelastung geringfügig erhöht wird“.

  15. 15.

    So FG Düsseldorf v. 29.6.2012 – 1 K 3669/09 Ki, EFG 2012, 2150, DStRE 2013, 690, rkr.

  16. 16.

    Hierzu BVerfG v. 30.9.1998 – 2 BvR 1818/91, BVerfGE 99, 88. Zur Abzugsbeschränkung von Verlusten, die in späteren Veranlagungszeiträumen noch genutzt werden können s. BFH v. 28.4.2016, IV R 20/13, Rz. 14 ff, www.bundesfinanzhof.de.

  17. 17.

    FG Düsseldorf v. 29.6.2012 – 1 K 3669/09 Ki, EFG 2012, 2150, 2153.

  18. 18.

    BVerwG v. 20.8.2008 – 9 C 9/07, HFR 2009, 193, Tz. 29; BFH v. 1.7.2009 – I R 76/08, BFHE 225, 566, 570, je m. w. N.

  19. 19.

    FG Düsseldorf v. 29.6.2012 – 1 K 3669/09 Ki, EFG 2012, 2150, rkr.

  20. 20.

    BVerfG v. 30.9.1998 – 2 BvR 1818/91, BVerfGE 99, 88.

  21. 21.

    S. z. B. Ziff. III Kirchensteuerbeschluss der Ev.‐luth. Landeskirche Hannovers für die Jahre 2017/2018 v. 25.11.2016, KiABl. 2016, S. 131.

  22. 22.

    Im Privatvermögen erzielte Kapitaleinkünfte unterfallen der Abgeltungsteuer. Das Teileinkünfteverfahren gilt für im Betriebsvermögen erzielte Kapitaleinkünfte.

  23. 23.

    Vgl. Homburg 2009, 2179.

  24. 24.

    In Bayern werden die Kirchensteuerbescheide durch die Kirchensteuerämter der steuererhebenden Religionsgemeinschaften erlassen.

  25. 25.

    Vgl. BFH v. 13. 9. 1968 – VI B 101/67, BStBl II 1968, 780; BFH v. 9. 11. 1994 – I R 67/94, BStBl II 1995, 305; BFH v. 17. 4. 1996 – I R 123/95, BStBl II 1996, 619 = BFHE 180, 563; BFH v. 24. 3. 1999 – I B 14/98, BFH/NV 99, 1383; BFH v. 28. 2. 2001 – I R 41/99, BStBl II 2001, 416 = BFHE 194, 317; FG Düsseldorf v. 14. 1. 2000 – 18 K 5985/98, EFG 2000, 439. Dieser Auffassung hat sich die Literatur angeschlossen, vgl. u. a. Tipke, in: Tipke/Kruse, AO, § 171 Tz. 91, § 351 Tz. 48; Pust, in: Littmann/Bitz/Pust, § 51 a Rn. 176; Kirchhof, in: Kirchhof16 2016, § 51a Rn. 4.

  26. 26.

    Vgl. bspw. § 23 Abs. 2 KiStG M‐V v. 17. 12. 2001, GVBl. 2001, 605.

  27. 27.

    Das FG Düsseldorf v. 24. 11. 2006 – 1 K 1102/05 Ki, EFG 2007, 267; FG Düsseldorf v. 24. 11. 2006 1 K 1909/05 Ki – 1  K 4072/06 Ki; 1 K 1957/05 Ki u. v. 15. 12. 2006, 1 K 1824/05 Ki, hat die Klagen abgewiesen, da das Rechtsmittelverfahren gegen die Festsetzung der Kirchensteuer nicht gegenüber der zuständigen Kirchenbehörde, sondern im Verfahren gegen die Festsetzung der Einkommensteuer gegenüber der Finanzverwaltung erhoben wurde. Zur materiell‐rechtlichen Frage, ob die Modifikation der Bemessungsgrundlage für die Berechnung der Kirchensteuer gem. § 51 a Abs. 2 gegen das Leistungsfähigkeitsprinzip verstößt, wurde nicht Stellung bezogen. Der BFH hat sich im Beschl. v. 28. 11. 2007 – I R 99/06, DStRE 2008, 465 der Auffassung des FG Düsseldorf angeschlossen. Die parallel eingelegten Revisionen I R 100/06, I R 2/07, I R 3/07, je NV u. I R 7/07, BFH/NV 2008, 986, wurden vom BFH durch Beschl. v. 28. 11. 2007 nach § 126 a FGO entschieden. Die eingelegten Verfassungsbeschwerden hat das BVerfG nicht zur Entscheidung angenommen, Beschl. v. 12. 6. 2008 – 1 BvR 1190/08, s. Rdnr. F 2 ff. S. auch FG Berlin‐Brandenburg v. 6. 3. 2007 – 5 K 5545/04 B, EFG 2007, 1349.

  28. 28.

    Vgl. Homburg 2008, 153 (158 f.); Homburg 2009, 2179, 2180 f.; Frotscher, in: Frotscher, § 51 a Rz. 40; Pust, in: Littmann/Bitz/Pust, § 51 a Rz. 176.

  29. 29.

    BFH v. 28.11.2007, I R 99/06, DStRE 2008, 465. Der Erlass des Finanzministeriums Nordrhein‐Westfalen v. 9. 4. 2003, EStG‐Kartei Nordrhein‐Westfalen KiSt Nr. 808 ist damit hinfällig.

  30. 30.

    V. 19.7.2016, BGBl. I 2016, 1730 = BStBl. I 2016, 725.

  31. 31.

    Einzelheiten u. a. BT‐Drucks. 18/8045, 18/8739.

  32. 32.

    G. v. 23.10.2000, BGBl I 2000, 1433 = BStBl I 2000, 1428; vgl. Petersen (1996) in: K/S/M § 51a Rdnr. C 51 ff.

  33. 33.

    Gl. A. Glanegger, in: Schmidt21, § 32 c Rdnr. 2; ebenso Pust, in: Littmann/Bitz/Pust, § 51 a Rz. 30 c; Frotscher, in: Frotscher, § 51 a Rz. 30 c; Kirchhof, in: Kirchhof16 2016, § 51 a Rdnr. 2.

  34. 34.

    vgl. Petersen 2004, S. 101, 142 f.

  35. 35.

    Kein Verstoß gegen das objektive Nettoprinzip, BFH 16.01.14 I R 21/12, www.bundesfinanzhof.de.

  36. 36.

    G. v. 14. 8. 2007, BGBl I 2007, 1912 = BStBl I 2007, 630.

  37. 37.

    BT‐Drucks 16/4841, 60, 78 f.; Wacker in: Schmidt35, § 35 Rz. 2 m. w. N.

  38. 38.

    Ebenso Pust, in: Littmann/Bitz/Pust, § 51 a Rz. 30 c; Frotscher, in: Frotscher, § 51 a Rz. 30 c. Petersen in: K/S/M § 51a Rdnr. C 51 ff.

  39. 39.

    Gl. A. Glanegger, in: Schmidt21, § 32 c Rdnr. 2 m. w. N.

  40. 40.

    V. 19.7.2016, BGBl. I 2016, 1730 = BStBl. I 2016, 725.

  41. 41.

    Regierungsentwurf BT‐Drucks. 18/8045, 133 f.

  42. 42.

    Beschlussempfehlung und Bericht des Finanzausschusses BT‐Drucks. 18/8739, 94, 116, 123.

  43. 43.

    Hier (sic. beim Veranlagungsverfahren) besteht ein Widerspruch zur Anmeldung der Kapitalertragsteuer, s. Vordruck 2017 FN 7.

Literatur

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  1. Wedemark, Deutschland

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Petersen, J. (2017). Korrekturen der Bemessungsgrundlage für die Berechnung der Kirchensteuer (§ 51a Abs. 2 und 2a EStG) – Durchbrechung der Akzessorietät. In: Kirchensteuer kompakt. Springer Gabler, Wiesbaden. https://doi.org/10.1007/978-3-658-10631-7_12

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